Odsetki za zwłokę w przypadku rozpoznania z opóźnieniem kwoty podatku należnego w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia

Pytanie: Prawo do odliczenia podatku związanego z importem usług oraz transakcjami do których stosuje się „odwrotne obciążenie” powstaje w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy (w dacie dokonania dostawy lub wykonania usługi, albo wcześniej w związku z dokonaniem zapłaty przed dostawą lub wykonaniem usługi), pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy. W stosunku do WNT, importu usług oraz innych transakcji objętych „odwrotnym obciążeniem”, przy których rozliczenie związanego z nimi podatku należnego nastąpiło po upływie trzech miesięcy, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej. Wobec powyższego w sytuacji ujęcia transakcji związanych z odwrotnym obciążeniem po upływie 3 mcy np. podatek należny w styczniu podatek naliczony w maju, od jakiej daty należy liczyć kwotę odsetek do zapłaty od zaległości podatkowej?

 

Odpowiedź: Co do zasady, odsetki za zwłokę należy w przedstawionej sytuacji liczyć od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku VAT za styczeń.

 

Uzasadnienie: W przypadkach określonych przepisami art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u., kwotami podatku naliczonego są kwoty podatku należnego (np. kwoty podatku należnego z tytułu importu usług czy wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów). Powstanie prawa do odliczenia w stosunku do tych kwot uzależnione jest od uwzględnienia kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji podatkowej (zob. art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 u.p.t.u.). Do końca 2016 r. jeżeli następowało to z opóźnieniem, prawo do odliczania kwot, o których mowa, powstawało zawsze wstecznie.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. się to zmieniło, tj. prawo do odliczania – jako kwot podatku naliczonego - kwot podatku należnego, które nie zostały uwzględnione we właściwej deklaracji VAT, powstaje wstecznie tylko, jeżeli kwota podatku należnego zostanie uwzględniona we właściwej deklaracji VAT w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (zob. art. 86 ust. 10 pkt 2 lit. b i art. 86 ust. 10b pkt 3 u.p.t.u. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.). W przypadku późniejszego uwzględnienia kwot podatku należnego, o których mowa, we właściwej deklaracji VAT, prawo do odliczania podatku naliczonego w stosunku do tych kwot powstaje na bieżąco (tj. w rozliczeniu za okres, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej – zob. dodany art. 86 ust. 10i u.p.t.u.). Zmiana ta spowodowała, że u podatników rozpoznających wstecznie czynności, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 u.p.t.u., powstawać mogą zaległości podatkowe.

Mając to na uwadze wyjaśnić pragnę, że odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych są, co do zasady, naliczane od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (zob. art. 53 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, tekst jedn.: Dz. U. z 2017, poz. 201 z późn. zm. – dalej o.p.). Jeżeli zatem w przedstawionej sytuacji w deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. została wykazana kwota podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego (która na skutek dokonania korekty związanej z uwzględnieniem kwoty podatku należnego się zwiększy), odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej należy obliczyć od dnia 28 lutego 2017 r. (termin płatności kwoty podatku VAT za styczeń upłynął bowiem w dniu 27 lutego 2017 r.).

Jednakże w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 1 pkt 1 o.p., odsetki za zwłokę naliczane są odpowiednio od dnia zwrotu nadpłaty, zwrotu podatku, zwrotu oprocentowania lub zaliczenia na poczet zaległości podatkowych lub na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych (zob. art. 52 § 5 o.p.). Gdyby zatem, przykładowo, w deklaracji VAT-7 za styczeń 2017 r. została wykazana nadwyżka podatku naliczonego do zwrotu na rachunek bankowy (która na skutek dokonania korekty związanej z uwzględnieniem kwoty podatku należnego się zmniejszy), odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej należy obliczyć od dnia dokonania jej zwrotu na rachunek bankowy podatnika.

 

Tomasz Krywan

doradca podatkowy online

 

Porada podatkowa opracowana w dniu 24 kwietnia 2017 r. dla: 

zamów aktualizację odpowiedzi