Opodatkowanie VAT i CIT usługi budowlanej wykonywanej poza terytorium Unii Europejskiej

Pytanie: Spółka wykonuje prace budowlane dla klienta islandzkiego w Islandii. W związku z tym musiała zarejestrować się dla celów VAT w Islandii. W jaki sposób powinny być wykazywane faktury sprzedaży wystawione z islandzkim numerem NIP? Czy stanowią one przychód opodatkowany podatkiem dochodowym w Polsce, a tylko nie powinny być wykazywane w polskim rejestrze VAT? W jaki sposób traktować wydatki poniesione w Islandii (hotele, przejazdy)? Czy koszty te mogą być ujęte w polskich księgach i stanowić koszty uzyskania przychodów?

 

Odpowiedź: W przedstawionej sytuacji spółka jest przede wszystkim obowiązana do wystawiania polskich faktur. Przychody te świadczenia przedmiotowych usług podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce, jednak świadczenie tych usług nie powinno być wykazywane w polskich deklaracjach VAT ani w rejestrze VAT. Koszty ponoszone w Islandii mogą być ujęte w polskich księgach spółki i stanowić podatkowe koszty uzyskania przychodów.

 

Uzasadnienie: Opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce podlega, między innymi, odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski (zob. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm. – dalej u.p.t.u.). A contrario – nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce odpłatne świadczenie usług poza terytorium Polski. O tym czy świadczenie usług ma miejsce na terytorium kraju decydują przepisy o miejscu świadczenia usług, tj. przepisy art. 28a-28o u.p.t.u. oraz § 3-4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. poz. 1656 z późn. zm.).

Mając to na uwadze wyjaśnić pragnę, że na podstawie art. 28a u.p.t.u. miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami (w tym prac budowlanych) jest miejsce położenia nieruchomości. W konsekwencji miejsce świadczenia usług budowlanych, o których mowa, znajdować się będzie na terytorium Islandii i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Usług tych spółka nie będzie obowiązana wykazywać w polskich deklaracjach VAT (a w konsekwencji w ewidencji VAT), gdyż będą one dokonywane w ramach działalność gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju (zaś – jak wynika z objaśnień do deklaracji VAT-7/VAT-7K - świadczenia usług w ramach działalność gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju nie wykazuje się jako sprzedaży poza terytorium kraju w poz. 11 deklaracji VAT-7/VAT-7K).

Mimo to w przedstawionej sytuacji spółka obowiązana jest do wystawiania polskich faktur. Jak bowiem stanowi art. 106a pkt 2 lit. b u.p.t.u., polskie przepisy o wystawianiu faktur stosuje się, między innymi, do świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego. Miejscem zaś świadczenia usług, o których mowa, będzie terytorium Islandii (na podstawie art. 28e u.p.t.u.), czyli państwa trzeciego w rozumieniu u.p.t.u. (zob. art. 2 pkt 5 u.p.t.u.).

Faktury te powinny być wystawiane bez danych dotyczących stawki i kwoty podatku (zob. art. 106e ust. 5 pkt 2 u.p.t.u.) oraz – jeżeli islandzkie przepisy nakładają na nabywcę obowiązek rozliczania podatku VAT z tytułu nabywania przedmiotowych usług – adnotację „odwrotne obciążenie” (zob. art. 106e ust. 1 pkt 18 u.p.t.u.). Faktury te powinny zawierać polski numer NIP spółki (zob. art. 106e ust. 1 pkt 4 u.p.t.u.).

Obowiązek wystawiania faktur mogą również w przedstawionej sytuacji nakładać na spółkę islandzkie przepisy VAT. Przepisy te nie są mi jednak znane, a w konsekwencji nie jestem w stanie wskazać jaka powinna być treść takich faktur.

Wyjaśnić jednocześnie pragnę, że podatnicy, którzy mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (zob. art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, tekst jedn.: Dz. U. z 2016, poz. 1888 z późn. zm.). Stosowanie tej zasady może co prawda wyłączać treść umów w sprawie podwójnego opodatkowania (w przedstawionym stanie faktycznym jest to Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Islandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Reykjaviku dnia 19 czerwca 1998 r. – Dz. U. z 1999 r., Nr 79, poz. 890 z późn. zm.), jednak z treści pytania nie wynika, aby prace budowlane, o których mowa, miały być wykonywane poprzez położony na terytorium Islandii zakład (w rozumieniu wskazanej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania). Treść polsko-islandzkiej umowy w sprawie podwójnego opodatkowania nie powoduje zatem w omawianej sytuacji, że uzyskiwane z wykonywania prac budowlanych, o których mowa, dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Islandii (a nie w Polsce).

Powoduje to, że przychody ze świadczenia przedmiotowych usług będą dla spółki stanowić „zwykłe” przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce. Jednocześnie do polskich kosztów uzyskania przychodów spółka może zaliczać dotyczące tych przychodów wydatki ponoszone w Islandii (np. hotele, przejazdy), a więc koszty te mogą być ujmowane przez spółkę w polskich księgach.

 

Tomasz Krywan

doradca podatkowy online

 

Porada podatkowa opracowana w dniu 4 maja 2017 r. dla: 

zamów aktualizację odpowiedzi