Powstawanie obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług dostępu do serwisu komputerowego

Pytanie: Spółka sprzedaje subskrypcje na dostęp do systemu komputerowego. Przykładowy tytuł faktury sprzedażowej: subskrypcja na okres 15/12/2017 – 14/03/2018. Kiedy w takim przypadku powstanie obowiązek podatkowy w VAT (płatność za fakturę może być w miesiącu jej wystawienia lub późniejszym)?

Odpowiedź: Odpowiedź na pytanie zależy od przyjęcia jednego ze wskazanych stanowisk.

Uzasadnienie: Od 1 stycznia 2014 r. nie obowiązuje szczególny sposób powstawania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług udzielania licencji (świadczona przez spółkę usługa dostępu do systemu komputerowego jest bowiem w istocie usługą udzielenia licencji). Powoduje to, że obecnie obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia takich usług powstaje na zasadach ogólnych, określonych przepisami art. 19a ust. 1–3 i 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u. Pojawiają się w związku z tym wątpliwości, kiedy usługi udzielania licencji należy uznawać za wykonane, gdy nie są rozliczane w okresach rozliczeniowych ustalonych przez strony.

Nie ulega wątpliwości, że wykonanie usługi udzielenia licencji następuje w dniu jej udzielenia (tj. w dniu, od którego licencja jest udzielona) w przypadku udzielania licencji na czas nieoznaczony. Przyjęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby bowiem, że usługa udzielenia licencji – mimo faktycznego jej udzielenia – mogłaby nigdy nie zostać wykonana.

Istnieją również pewne argumenty przemawiające za uznaniem, że podobnie rzecz się ma w przypadku udzielenia licencji na czas oznaczony. W mojej jednak ocenie, właściwsze w takich przypadkach jest traktowanie usług udzielenia licencji jako usług wykonanych w ostatnim dniu okresu, na który zostały udzielone. Podobne stanowisko reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 września 2014 r. (sygn. IPPP2/443-552/14-4/MM), w której czytamy, że „w przypadku usług udzielania licencji czasowych momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług będzie koniec okresu, na który licencja będzie udzielona chyba, że przed końcem okresu uregulowano należność z tytułu jej wykonania. W przypadku usług udzielania licencji bezterminowych momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług będzie moment udzielenia licencji chyba, że przed tym momentem uregulowano należność z tytułu jej wykonania”. 

Zastrzec jednak należy, ze w wyroku NSA z 5 września 2017 r. (sygn. I FSK 2319/15) czytamy, że „organ interpretacyjny z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wyciągnął (…) błędne wnioski. Przyjął bowiem, że świadczenie ww. usług trwa przez cały okres umowy licencji i podobnie jak przy umowach najmu/dzierżawy, polega na godzeniu się na fakt, że podmiot trzeci będzie, przez umówiony okres czasu, korzystał z programu (prawa autorskiego) usługodawcy i pobierał z niego pożytki. Z takim stanowiskiem, zajętym w indywidualnej interpretacji i powtórzonym w skardze kasacyjnej nie można się zgodzić”. Treść tego wyroku sugeruje, że usługi udzielania licencji należy jednak uznawać za wykonane już w chwili udzielenia licencji.

Zauważyć jednak należy, że stanowiska takiego NSA we wskazanym wyroku nie zajął wprost, jak również że rozstrzygany przez NSA powyższym wyrokiem spór dotyczył odmiennej kwestii od omawianej (a mianowicie tego czy usług udzielania licencji czasowych opłacanych jednorazowo dotyczą przepisy art. 19a ust. 3 u.p.t.u.; NSA uznał, że nie). W konsekwencji przytoczonego wyroku nie można uznać za rozstrzygający omawianą kwestię.

Powoduje to, że odpowiedź na pytanie zależy od przyjęcia jednego ze wskazanych stanowisk. I tak według mnie obowiązek podatkowy w przedstawionej sytuacji powstał/powstanie w dacie otrzymania zapłaty (zakładając, że jest ona otrzymywana przed końcem okresu subskrypcji). Natomiast w świetle stanowiska, które sugeruje treść przytoczonego wyroku NSA, obowiązek podatkowy powstał w przedstawionej sytuacji w dniu rozpoczęcia subskrypcji (np. 15 grudnia 2017 r.).

Odpowiedź udzielona w dniu 1 lutego 2018 r. dla:         

zamów aktualizację odpowiedzi