Sprzedaż biletów lotniczych przez biura podróży

Pytanie: Biuro podróży zakupiło bilet lotniczy do Dubaju (stawka VAT 0%) i sprzedało go osobie fizycznej. Jak powinna być udokumentowana tego typu sprzedaż? Jak powinna wyglądać faktura? Czy biuro podróży wystawia fakturę "vat marża dla biur podróży" czy zwykłą fakturę? Jakie stawki VAT należy zastosować w przypadku, gdy do ceny zakupu biletu doliczono klientowi 10% prowizji za pośrednictwo w sprzedaży? Czy w tym przypadku należy odrębnie "zrefakturować" cenę biletu stosując stawke 0% i naliczyć prowizję opodatkowaną stawką 23%?

Odpowiedź: Uważam, że w przedstawionej sytuacji odsprzedaż biletu lotniczego biuro podróży powinno opodatkowywać na zasadach ogólnych, a więc dokumentować „zwykłymi” fakturami VAT (na całą kwotę sprzedaży netto) ze stawką 0%. Stawka tam ma zastosowanie również do dodatkowego wynagrodzenia biura podróży (prowizji) z tytułu odsprzedaży biletu (nie ma podstaw, aby dzielić w takim przypadku świadczoną usługę na część „refakturowaną” oraz część „prowizyjną”). Szczegóły znajdują się w uzasadnieniu.

Uzasadnienie: Przepisy art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – dalej u.p.t.u., określają szczególną procedurę opodatkowania usług turystyki. Istotą tej procedury jest opodatkowanie kwoty marży pomniejszonej o kwotę należnego podatku (zob. art. 119 ust. 1 u.p.t.u.).

Z opodatkowania w ramach tej procedury korzystają, co do zasady, usługi turystyki świadczone przez wszystkich podatników, a więc nie tylko usługi turystyki świadczone przez biura podróży. Z drugiej strony nie wszystkie usługi świadczone przez biura podróży są usługami turystyki podlegającymi opodatkowaniu według procedury opodatkowania marży przy świadczeniu usług turystyki.

Pojawia się w związku z tym pytanie czy w przedstawionej sytuacji należy uznać, że biuro podróży odsprzedając bilet lotniczy biuro podróży świadczy usługę turystyki, która jest opodatkowana według procedury opodatkowania marży. Kwestia ta jest sporna. Z jednej strony wskazać można orzeczenie TSUE w sprawie C-163/91, z którego wynika, że przepisy określające szczególną procedurę opodatkowania usług turystyki należy interpretować w taki sposób, aby obejmował on również takich agentów turystycznych i biura podróży, które zapewniają podróżnemu jedynie zakwaterowanie, podczas gdy usługa przejazdu podróżnego nie jest przez nich wykonana. Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie w wyroku z dnia 8 października 2013 r. (III SA/Wa 883/13), w którym czytamy, że „za uprawnione uznać należy zatem stanowisko, że Skarżąca jako podatnik podatku od towarów i usług odsprzedający usługi hotelowe klientowi - co do zasady zaliczające się do szerszej kategorii usług turystyki, będzie podlegał opodatkowaniu według szczególnej procedury marży w turystyce i przepis art. 119 u.p.t.u. znajdzie zastosowanie”. W drodze analogii można by zatem przyjąć, że w podobny sposób traktowana winna być sprzedaż turystom biletów lotniczych, co z kolei prowadzi do wniosku, iż do sprzedaży takiej znajduje zastosowanie procedura opodatkowania marży.

Z drugiej jednak strony treść art. 119 ust. 2 u.p.t.u. sugeruje, że usługi turystyki są usługami mającymi charakter usług kompleksowych, tj. składają się z czynności mających charakter dwóch lub więcej usług. Sprzedaż samych tylko biletów lotniczych nie ma charakteru, co prowadzi do wniosku, że sprzedaż taka nie podlega opodatkowaniu według procedury marży, lecz na zasadach ogólnych. Takie też stanowisko reprezentują najczęściej organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2008 r. (IBPP1/443-412/07/AZ), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 października 2009 r. (ITPP2/443-622a/09/AK) czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 października 2011 r. (IBPP3/443-1009/11/PK). W drugiej ze wskazanych interpretacji czytamy, że „z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej, pośredniczy w sprzedaży biletów lotniczych. Działalność ta nie jest objęta szczególnymi procedurami dla świadczenia usług turystyki. (…) Obrotem, a więc uwidocznioną na fakturze podstawą opodatkowania świadczonej przez Wnioskodawcę usługi będzie cała należność otrzymana od klienta – zarówno równowartość ceny nabytego biletu, jak również kwota prowizji pobierana przez Biuro i ewentualnie inne opłaty ponoszone przez klienta - pomniejszona o podatek należny”.

W mojej ocenie prawidłowe jest drugie z zaprezentowanych stanowisk, tj. uważam, że sprzedaż samych tylko biletów lotniczych opodatkowana jest na zasadach ogólnych. Należy bowiem zauważyć, że sprzedaż turystom samego tylko zakwaterowania ma nieco inny charakter niż sprzedaż samych biletów lotniczych. Sprzedaży zakwaterowania towarzyszą z reguły takie usługi jak przedstawienie szeregu ofert, udzielanie informacji oraz doradztwo w wyborze oferty (co de facto czyni usługę sprzedaży zakwaterowania usługą kompleksową), co z reguły nie występuje w przypadku sprzedaży biletów lotniczych. Wyklucza to według mnie stosowanie w drodze analogii orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-163/91. Za przyjęciem prezentowanego stanowiska przemawia także wyrok TSUE z dnia 9 grudnia 2010 r. w sprawie C-31/10, w której czytamy, że omawiana procedura „nie dotyczy (…) osobnej sprzedaży biletów do opery przez biuro podróży bez świadczenia usługi turystycznej”. Nie bez znaczenia jest również okoliczność, że stanowisko takie jest reprezentowane w udzielanych wyjaśnieniach przez organy podatkowe.

A zatem uważam, że w przedstawionej sytuacji odsprzedaż biletu lotniczego biuro podróży powinno opodatkowywać na zasadach ogólnych, a więc dokumentować „zwykłymi” fakturami VAT (na całą kwotę sprzedaży netto) ze stawką 0% (stawką właściwą dla usług transportu międzynarodowego – zob. art. 83 ust. 1 pkt 23 u.p.t.u.). Stawka tam ma zastosowanie również do dodatkowego wynagrodzenia biura podróży (prowizji) z tytułu odsprzedaży biletu (nie ma podstaw, aby dzielić w takim przypadku świadczoną usługę na część „refakturowaną” oraz część „prowizyjną”).

 

Tomasz Krywan

doradca podatkowy online

 

Porada podatkowa opracowana w dniu 4 maja 2015 r. dla:     

zamów aktualizację odpowiedzi