Przesłanki szacowania obrotu przez organy podatkowe

Pan X, umową z dnia 25 listopada 2007 r. (obowiązującą od 1 stycznia 2008 r.) wynajął Panu Y część budynku oraz 30% miejsc parkingowych w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie podnajmu wynajętej powierzchni własnym staraniem pod usługi i handel osobom trzecim. Najemca (Pan Y) zobowiązał się płacić za każdy rok najmu kwotę 1.800 zł plus VAT, przy czym za pierwsze pięć lat najmu, tj. za okres 2008-2012 najemca zobowiązał się zapłacić z góry całą kwotę, tj. 9.000 zł plus VAT, w terminie do dnia 15.12.2007 r.

Świadczenie usługi najmu w tym okresie Wynajmujący (Pan X) udokumentował fakturą z dnia 26 listopada 2007 r. wystawioną na kwotę 10.039,61 zł plus VAT 2.208,71 zł. Faktura ta dokumentowała czynsz najmu wskazanej części nieruchomości za lata 2008-2012 (9.000 zł netto + 1.980 zł VAT) oraz energię elektryczną (1.039,61 zł + 228,71 zł VAT). Wynajętą nieruchomość Najemca w całości wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych, a w konsekwencji w całości przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury z dnia 26 listopada 2007 r.

Podstawa prawna:

  • Art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 2, art. 29 ust. 1, art. 29 ust. 12 oraz art. 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. – dalej u.p.t.u.
  • Art. 23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012, poz. 749 z późn. zm.) – dalej o.p.

Opinia podatkowa (aktualna według stanu prawnego obowiązującego do końca 2013 r.):


Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) podlegają, między innymi, odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.). W określonych przepisami art. 8 ust. 2 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem VAT podlega również nieodpłatne świadczenie usług.
Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają zatem dwa rodzaje usług – odpłatne świadczenie usług oraz nieodpłatne świadczenie usług. Przepisy u.p.t.u. – inaczej niż przepisy ustaw o podatku dochodowym – nie wyróżniają czynności (w tym świadczenia usług) częściowo odpłatnych.
W przedstawionym stanie faktycznym Pan X świadczył w latach 2008-2012 r. odpłatną usługę najmu. Ustalone z tytułu świadczenia tej usługi wynagrodzenie (czynsz najmu) było o wiele niższe od wartości rynkowej, lecz nie zmienia to faktu, że świadczenie usługi najmu przez Pana X miało w latach 2008-2012 charakter odpłatny.
Wynagrodzenie z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi najmu zostało wyrażone w pieniądzu, a w konsekwencji dla ustalenia podstawy opodatkowania tej usługi miał zastosowanie art. 29 ust. 1 u.p.t.u. Stanowi on, że podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (ostatnie zdanie art. 29 ust. 1 u.p.t.u. jest w niniejszej sprawie nieistotne).
Przepis powyższy ma w omawianej sytuacji zastosowanie mimo, że – jak zostało wskazane powyżej – ustalone przez strony wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi najmu było znacznie niższe od wartości rynkowej. A zatem podstawą opodatkowania usługi najmu przedmiotowej nieruchomości w latach 2008-2012 była kwota 9.000 zł, zaś podatek VAT od tej kwoty wyniósł 1.980 zł (na podstawie wskazanego art. 29 ust. 1 u.p.t.u.).
Zauważyć jednocześnie należy, że organy podatkowe mają możliwość określania obrotu podatników w innej wysokości niż przez tych podatników wykazana. Uprawnienie takie przewiduje art. 32 ust. 1 u.p.t.u. Uprawnienie to przysługuje jednak tylko, jeżeli łącznie spełnione są cztery warunki:

  1. między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 u.p.t.u.,
  2. dostawa towarów lub świadczenie usługi dokonane zostało za wynagrodzeniem,
  3. ustalone wynagrodzenie jest odbiega od wartości rynkowej i spełniony jest dodatkowy warunek określony przepisami art. 32 ust. 1 pkt 1-3 u.p.t.u.,
  4. związek między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W analizowanym stanie faktycznym bezspornie spełnione są warunki oznaczone numerami 1, 2 oraz 4. Nie jest natomiast spełniony warunek nr 3, gdyż nabywcy (Najemcy, tj. Panu Y) przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury z dnia 26 listopada 2007 r.

Wnioski


Artykuł 32 u.p.t.u. nie ma w analizowanym stanie faktycznym zastosowania, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków jego stosowania. Organ podatkowy nie jest zatem uprawniony do określenia Panu X obrotu z tytułu wynajmu w innej kwocie niż 9.000 zł netto (kwota uzgodniona przez strony umową z dnia 25.11.2007 r.).
Bezzasadna jest również w przedstawionej sytuacji podjęta przez organ podatkowy próba oszacowania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 23 § 1 o.p., bowiem nie jest spełniona żadna z przesłanek tego szacunku. W szczególności w niniejszej sprawie nie ma miejsca sytuacja, w której dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie podstawy opodatkowania (a nawet gdyby uznać, że sytuacja taka miała początkowo miejsce, szacunek wyłącza art. 23 § 2 o.p. stanowiący, że organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania). W szczególności nie jest prawdziwe twierdzenie, że „dokumenty pozyskane w toku postępowania podatkowego dotyczące niezaewidencjonowanej sprzedaży nie są fakturami bądź paragonami odzwierciedlającymi osiągnięty obrót”, gdyż – jak zostało wykazane powyżej – obrót z wynajmu osiągnięty przez Pana X wyniósł 9.000 zł (zgodnie z art. 29 ust. 1 u.p.t.u.).

 

Tomasz Krywan

doradca podatkowy online

zamów aktualizację porady