Skutki podatkowe odpłatnego przejęcia długu

Pytanie: Spółka A posiada dług w kwocie 100.000 zł netto (VAT 23.000 zł). VAT został odliczony, a od terminu płatności nie upłynęło 150 dni. Spółka B przejęła dług za wynagrodzeniem równym wartości przejętego zadłużenia tj. 123.000 zł brutto. Czy prawidłowym jest, iż z tytułu tego przejęcia długu spółka A rozpozna przychód podatkowy w kwocie 100.000 zł, natomiast spółka B z tytułu przejęcia nie rozpozna przychodu, bowiem wynagrodzenie równe jest wartości przejętego długu (por. interpretacja indywidualna ITPB3/423-516a/11/AM z 2.02.2012 r.)? Czy spółka B może wartość spłaconego długu w wartości netto tj. 100.000 zł uznać za koszt podatkowy?

Odpowiedź: W przedstawionej sytuacji spółka A nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przychód (w wysokości otrzymanego wynagrodzenia) powstanie natomiast według mnie w spółce B. Kosztem uzyskania tego przychodu będą moim zdaniem wydatki poniesione przez spółkę B na spłatę przejętego długu.

Uzasadnienie: Jak stanowi art. 519 § 1 ustawy z 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.) – dalej k.c., osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przejęcie długo nastąpić może (jak wynika z art. 519 § 2 k.c.):

• przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;
• przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

Mając to na uwadze wyjaśnić pragnę, że przyjmuje się, iż odpłatne przejęcie długu w drodze umowy na podstawie art. 519 k.c. nie skutkuje powstawaniem podlegających opodatkowaniu przychodów u podmiotów, których dług jest przejmowany. W szczególności stanowisko to reprezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1.07.2014 r., ILPB3/423-153/14-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26.06.2014 r., IPPB3/423-384/14-2/AG, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1.04.2016 r., IPPB3/423-384/14-2/AG)\. Jak czytamy w pierwszej z tych interpretacji, „zwolnienie z długu dokonane przez Podmiot trzeci na rzecz Spółki w zamian za wynagrodzenie równe wartości przejmowanych zobowiązań, w tym ewentualnych odsetek naliczonych do dnia zawarcia umowy przejęcia długu, będzie neutralne dla Spółki z podatkowego punktu widzenia, tj. nie będzie powodować po stronie Spółki powstania obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...). Podsumowując, umowa odpłatnego przejęcia długu w rozumieniu art. 519 Kodeksu cywilnego pomiędzy Spółką a Podmiotem trzecim nie będzie skutkowała na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwiększeniem podstawy opodatkowania Spółki”. A zatem w przedstawionej sytuacji spółka A nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyska natomiast w przedstawionej sytuacji spółka B. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p., przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych są w szczególności otrzymane pieniądze. W konsekwencji wynagrodzenie otrzymane przez spółkę B za przejęcie przedmiotowego długi stanowi dla tej spółki podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychód.

Kosztem uzyskania tego przychodu będą według mnie wydatki poniesione przez spółkę B na spłatę przejętego długu. Nie ma natomiast według mnie podstaw do uznania za koszty uzyskania przychodów wartości przejętego długu.

Zastrzec jednak pragnę, że – w zakresie skutków podatkowych w spółce B - inaczej miałaby się rzeczy, gdyby przejęty dług był pożyczką lub kredytem. W takim przypadku – ze względu na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a u.p.d.o.p. – otrzymane wynagrodzenie z tytułu przejęcia długu nie stanowiłoby przychody spółki B, zaś spłata długu (tj. pożyczki lub kredytu) nie stanowiłaby podatkowego kosztu uzyskania przychodu tej spółki (zob. przykładowo wyrok NSA z 3.02.2015 r., II FSK 113/13).

Tomasz Krywan

doradca podatkowy online

Porada podatkowa opracowana w dniu 20 lutego 2018 r. dla: