Przychód ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej

Pytanie: Co będzie przychodem z tytułu sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, a co będzie przychodem w przypadku wystąpienia wspólnika z takiej spółki w przypadku objęcia tych praw w części wkładem pieniężnym, a w części aportem w postaci przedsiębiorstwa oraz aportem w postaci innych składników niepieniężnych?

Odpowiedź: Przychodami z tytułu sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne. Dotyczy to zarówno wspólników będących osobami fizycznymi, jak i osobami prawnymi.

Uzasadnienie: Jeżeli umowa tak stanowi, ogół praw i obowiązków (w uproszczeniu - udział) wspólnika spółki osobowej (w tym spółki jawnej) może zostać przeniesiony na inną osobę (zob. art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowy – tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 z późn. zm.). Przyjmuje się, że przychody osiągane z tego tytułu (w uproszczeniu – przychody ze zbywania udziałów w spółkach jawnych) stanowią na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.f., przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18 u.p.d.o.f. (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2013 r. - IPPB1/415-823/13-2/EC, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 10 sierpnia 2016 r. - I SA/Sz 493/16 czy wyrok NSA z dnia 19 sierpnia 2016 r. - II FSK 1863/14).

Wyjaśnić jednocześnie pragnę, że przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych są – z zastrzeżeniem szeregu nieistotnych w omawianym przypadku przepisów – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. A zatem przychodami z tytułu sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne. W konsekwencji – jak czytamy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2013 r., IPPB1/415-823/13-2/EC – „przychód ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji osobie fizycznej pieniędzy lub wartości pieniężnych i będzie przychodem z praw majątkowych, a więc źródła przychodów określanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Dotyczy to sprzedaży ogółu praw i obowiązków obejmowanych na wszelkie sposoby, w tym w części za wkład pieniężny, a w części za aport w postaci przedsiębiorstwa lub w postaci innych składników niepieniężnych.

Podobnie ma się rzecz na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016, poz. 1888 z późn. zm.) - dalej u.p.d.o.p., gdyż na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami podlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Różnica polega na tym, że na gruncie u.p.d.o.p. w ograniczonym zakresie rozróżnia się źródła przychodów, w szczególności nie wyróżnia przychodów z praw majątkowych jako odrębnego źródła przychodów.

Na marginesie wyjaśnić pragnę, że podatnicy uzyskujący przychody ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółkach jawnych uprawnieni są do rozpoznawania kosztów uzyskania tych przychodów. Potwierdzają to organy podatkowe w udzielanych wyjaśnieniach, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2012 r. (IPTPB2/415-622/11-2/AKr). W interpretacji tej organ podatkowy wyjaśnił również, że „zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w spółce jawnej będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tych udziałów”.

Dodać przy tym należy, że w części w jakiej prawa i obowiązki w spółach jawnych objęte zostały za wkłady niepieniężne (aporty) do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa, zaliczane mogą być również wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotów tych wkładów lub ich elementów. Dotyczy to jednak wyłącznie tych wydatków, które nie zostały wcześniej w żaden sposób zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2014 r. - IPPB3/423-394/14-2/DP).

Tomasz Krywan

doradca podatkowy online

Porada podatkowa opracowana w dniu 4 września 2017 r. dla: